El 1 de agosto de 2017 -en el marco de las medidas legislativas que desembocaron en los acontecimientos del mes de octubre de dicho año- el Parlamento de Cataluña aprobó, mediante su Ley núm. 17/2017, el “Código tributario de Cataluña” así como el texto de sus “libros primero, segundo y tercero, relativos a la Administración tributaria de la Generalidad”.

En línea con la técnica de codificación seguida para la aprobación de la legislación civil catalana, se aprobó la estructura general del Código tributario, así como -en su art. 5- el contenido del mismo relativo a los libros primero –“Disposiciones generales”- el segundo –“La Agencia Tributaria de Cataluña y la Junta de Tributos de Cataluña”- y el tercero –“El Consejo Fiscal de Cataluña y el Instituto de Investigación Fiscal y Estudios Tributarios de Cataluña”.

Aun siendo muy obvia, y explícita, su vocación omnicomprensiva de toda la normativa tributaria catalana -siguiendo, con buen criterio, la técnica de codificación y numeración utilizada, por ejemplo, en el Código de Rentas Internas estadounidense- el legislador de 2017 centró su actuación en los aspectos organizativos y funcionales del sistema -la Agencia, la Junta y los órganos consultivos- así como en algunas cuestiones relativas a las potestades atribuidas a los mismos y a la regulación de sus procedimientos.

Se obviaron, pues, aquellas cuestiones de derecho sustantivo y formal que hubieran entrado en más abierta contradicción con los títulos competenciales exclusivos del Estado (art. 149.1 CE) en lo relativo a regulación de las condiciones básicas de igualdad (1º), Hacienda general (14º), y bases del régimen jurídico administrativo y del procedimiento administrativo común (18º); tampoco se aprovechó -por razones técnicas o políticas a las que no se alude en su Exposición de motivos- para aprobar lo que serían los libros sucesivos, llamados a regular la normativa de todos y cada uno de los tributos “que aplica la Generalidad” (art. 2.1), lo que hubiera resultado deseable, en términos de seguridad jurídica.

El Tribunal Constitucional, que no juzga intenciones, ha sido lógicamente cauto en su sentencia núm. 65/2020, de 18 de junio (ponente D. Cándido Conde Pumpido) limitándose a expulsar del ordenamiento jurídico -declarándolos inconstitucionales y nulos, total o parcialmente- 10 preceptos, y a condicionar, por otra parte, la constitucionalidad de otros 14 a una determinada interpretación de los mismos.

1. Preceptos declarados inconstitucionales

Un primer bloque de preceptos declarados inconstitucionales abarca cuatro relativos al título primero –“Disposiciones preliminares y generales”- del libro primero:

i) La mención “aprobada por el Parlamento y desarrollada por el Gobierno” que el 111-2 ligaba a la expresión “normativa tributaria”, “porque el subsistema tributario catalán se integra en el sistema tributario español” (FJ 8.C).d)).

ii) La regulación que el legislador autonómico hace de la reserva de ley en su art. 111-4 (aps. 2-5), “pues no le corresponde ni interpretar la Constitución (art. 31) ni definir las categorías y principios constitucionales” (FJ 9.B)).

iii) Idéntico fin se ha reservado al régimen relativo a la prescripción tributaria, sus causas de interrupción y cómputo de los plazos (art.111-6.1.b)) por considerarse una norma sustantiva que, en tanto que reguladora de la extinción de la deuda tributaria, es de competencia exclusiva del Estado (art. 31 y 149.1.14; FJ 31).

iv) El art.111-7, por el que se regulaba el ámbito temporal de las normas tributarias, por carecerse de competencia para regular la “eficacia e interpretación de las normas jurídicas” (149.1.8º CE; FJ 10.A)).

v) El art. 111-8.1, que venía a compendiar el texto de los dos primeros numerales del art. 12 de la Ley 58/2003, General Tributaria (en adelante, LGT), en lo relativo a los criterios de interpretación de las normas tributarias, también es expulsado del ordenamiento por idéntico motivo que el anterior (FJ 10.B)), pero no el 2 que, versando sobre la misma materia –la integración analógica- no había sido impugnado.

Un segundo grupo de tachas de constitucionalidad se centra en lo relativo al segundo título –“Disposiciones generales sobre la Administración tributaria de la Generalidad”- del libro primero:

i) Se expulsan del ordenamiento 8 de los 15 deberes de buena administración tributaria que se enunciaban en el art. 122-2 por considerarse vulnerado el régimen jurídico y procedimental básico (art. 149.1.1º y 18º; FJ 11).

ii) También se declara inconstitucional el art. 122-4, que reformulaba en su primer apartado el llamado principio de calificación, desarrollando en el segundo el modo en que debiera de aplicarse, por vulneración del art. 149.1.8º CE (FJ 10.B)).

iii) Considera, por último, el Alto Tribunal, que no es admisible que en Cataluña se pueda llegar a “un entendimiento con el contribuyente” para determinar el contenido preciso de los derechos y obligaciones tributarias, tal y como se apuntaba en el art. 122-10.6, por cuanto su aprobación encajaría –y con determinados condicionantes espléndidamente descritos en la sentencia- en la competencia de Hacienda general (arts. 31 y 149.1.14º CE; FJ 17).

Los últimos tres preceptos afectados por la declaración de inconstitucionalidad y nulidad guardan relación con el régimen jurídico de la Agencia Tributaria de Cataluña, desarrollado en el título primero, del libro segundo, y, en concreto, con las condiciones de acceso a los cuerpos superiores de inspectores y técnicos tributarios de la Generalidad, cuya regulación precedente ya había merecido una sanción de inconstitucionalidad en la STC 238/2015, y con idéntica argumentación que aquella, considerando que “constituyen pruebas restringidas de acceso que contradicen el carácter abierto de los procesos selectivos”:

i) El art. 217-3.3.d) y e) que incluían, entre los cuerpos o escalas incluidas en la reserva legal de promoción interna del 50% de las plazas de cada convocatoria para inspectores, a los funcionarios de cuerpos o escalas de otras Administraciones públicas que tengan asignadas funciones tributarias.

ii) El art. 217-5.3.c) que hacía lo propio -en este caso para el ingreso en el cuerpo de técnicos- con los funcionarios de otras Administraciones públicas, en este caso del subgrupo A2.

2.- Preceptos declarados condicionalmente constitucionales

Nuevamente aquí nos encontramos con tres bloques de preceptos cuya constitucionalidad el TC condiciona a ciertos criterios interpretativos. Los cuatro primeros afectan, una vez más, a determinadas disposiciones preliminares y generales, contenidas en el título primero, del libro primero:

i) El precepto que regula el objeto y ámbito de aplicación del Código (art. 111-1) es constitucional en tanto que se interprete, como es obvio, que –aunque no se diga expresamente- su incidencia y efectos es diferente en los tributos propios y en los cedidos (FJ 8.B) y 8.C)).

ii) Tampoco se considera contrario al texto constitucional, interpretado tal y como lo entiende el TC (FJ 12.C)) -en el marco de la cesión, y respetando lo previsto en los arts. 103 y 104 LGT, que se considera procedimiento administrativo común – un denominado “principio de unificación de plazos de los procedimientos tributarios” (art. 111-6.a)).

iii) De igual modo, y al contrario de lo que ocurre con la prescripción, por ser la caducidad una cuestión meramente formal y no sustantiva, se admite que la legislación autonómica contenga una regulación específica del régimen de plazos de caducidad tributaria para tributos propios, y de conformidad con las limitaciones expresadas respecto del apartado precedente (111-6.1.b); FJ 31.C)).

iv) El art. 111-8.5 contiene una singular y original regulación del principio de confianza legítima en el orden tributario que se considera, también, acorde con el texto constitucional, siempre que se haga en consonancia con la legislación estatal básica (art. 149.1.18; FJ 12.C)).

Otras tres declaraciones de constitucionalidad condicionada guardan relación con las disposiciones generales sobre la Administración tributaria de la Generalidad -el título segundo del libro primero- en relación con el acceso a sus propios datos fiscales por el contribuyente, que sólo será constitucional si se le facilita en orden a la gestión de los tributos cuya gestión es competencia de la Generalidad (art. 122-2.o); FJ 14); las actuaciones de colaboración en el ámbito de la asistencia mutua, en tanto en cuanto se lleven a cabo con la mediación del Estado, con competencia exclusiva en lo relativo a Relaciones internacionales (art. 122-3.1.c); FJ 18.D); y el ejercicio de las potestades de captación y suministro de información tributaria por terceros, cuyo ámbito de ejercicio se ha de interpretar –de acuerdo con la normativa estatal, y no sólo con la autonómica- de forma diferente para cada modalidad y tipología de tributo (art. 122-6; FJ 13.D)).

El Constitucional, finalmente, advierte motivos para condicionar a una cierta interpretación la constitucionalidad de 7 preceptos que guardan relación con el título segundo del libro segundo, dedicado a regular el régimen jurídico de la Junta de Tributos de Cataluña, órgano administrativo y colegiado de resolución de controversias tributarias propio de la Generalidad catalana, siendo así que será más extensa en lo relativo a los tributos propios que a los cedidos respecto de los que se haya delegado el ejercicio de la competencia de revisión que, en ningún caso, del régimen jurídico de su ejercicio:

i) La definición de su ámbito competencial que se habrá de interpretar en consonancia con lo establecido en la LOFCA y normativa de cesión (art. 221-1.1; FJ 21.B)).

ii) El alcance de la vinculación de sus resoluciones, que ha de interpretarse restringido a lo resuelto en materia de tributos propios (art. 221-1.4; FJ 23.A)).

iii) La mención de los recursos extraordinarios de revisión y de unificación de criterio que sólo se podrán plantear respecto de actuaciones relativas a los tributos propios (art. 221-2.1.d) y f); FJ 22.B)).

iv) El régimen jurídico de los dictámenes periciales en la fase de prueba, sólo aplicable en procedimientos relativos a tributos propios (art. 222-4; FJ 29).

v) El uso de medios electrónicos, de nuevo circunscrito a los tributos propios (art. 222-5; FJ 30).

vi) El régimen jurídico del llamado recurso extraordinario para la unificación de criterio promovido a instancia de órgano administrativo distinto de la Junta (art. 223-1; FJ 28.A)), o de oficio por su propio Presidente (art. 223-2; FJ 28.B) no vulneran la competencia exclusiva estatal sobre procedimiento administrativo común, en el bien entendido que únicamente se pueden promover en lo relativo a tributos propios.

3.- Análisis crítico

Se trata de una sentencia compleja, prolija y enjundiosa (165 pág.), con una considerable carga doctrinal en lo relativo a la delimitación precisa del marco constitucional de distribución de competencias entre la legislación estatal y la autonómica -la de régimen común, en particular- por cuanto se refiere a la normativa general tributaria, en sus aspectos sustantivos, formales y organizativos.

Aunque el recurso de inconstitucionalidad presentado por la Presidencia del Gobierno en una fecha significativa en el plano político, el 8 de septiembre de 2017, se extendía a la práctica integridad del libro primero -el relativo a disposiciones generales, en buena parte coincidentes con lo dispuesto al respecto en la LGT- la declaración de inconstitucionalidad ha sido notablemente restrictiva al respecto, salvando la mayor parte de su contenido.

De lo que se colige que -en lo que en las consideraciones previas se identifica como núcleo del proceso, “si las CC.AA. (…) pueden dictar normas tributarias de carácter general” (pág. 40)- el Constitucional reconoce un cierto ámbito competencial a las instituciones catalanas para el ejercicio de potestades normativas en lo relativo a la ordenación general de los tributos. Aun cuando limitado -lo cierto es que ya de por sí la Ley 17/2017 era prudente al respecto, y había centrado su atención en los aspectos organizativos- por la competencia exclusiva del Estado en Hacienda general, y en cuanto a principios y normas que aseguren un mínimo de homogeneidad y uniformidad básica que permita reconocer la ordenación de los tributos como un verdadero sistema (arts. 31, 149.1.1, 8, 14 y 18 CE; SSTC 116/1994, 108/2015, 66/1998 y 33/2016), y –en impuestos cedidos, a los que el CTC no resulta del todo aplicable- por las condiciones de la cesión, que formarían parte del bloque de constitucionalidad (arts. 156 y 157 Ce).

José-Andrés Rozas
Catedrático de derecho financiero y tributario. Universitat de Barcelona